例2—892๐007๕年1月1日，甲公司将其自行开完成的非专利技术出租给丁公司，该非专利技术成本为3๑600000่元，双方约定的租赁期限为10年，甲公司每月应摊销300่003๑600000่÷10÷12元。每月摊销时，甲â公司应作如下会计处理：借：其他业务成本贷：累计摊销3无形资产的处置企业处置无形资产，应当将取得的价款扣除该无形资产账面价值以及出售相关税费后的差额计入营业外收入或营业外支出。例2—90甲â公司将其购买的一专利ำ权转让给乙公司，该专利权的成本为6๔000่00元，已摊销220000元，应交税费25000่元，实际取得的转让价款为ฦ50่0000่元，款项已存入银行。甲公司应作如下会计处理：借：银行存款累计摊销5000่00่3000่030่0่00
例2๐—8๖92007年1月1้日，甲â公司将其自行开完成的非专利技术出租给丁公司，该非专利技术成本为36๔000่00元，双方แ约定的租赁期限为1้0่年，甲公司每月应摊销3000036๔000่00÷10÷12元。每月摊销时，甲公司应作如下会计处理：借：其他业务成本贷：累计摊销3无形资产的处置企业处置无形资产，应当将取得的价款扣除该无形资产账面价值以及出售相关税费后的差ๆ额计入营业外收入或营业外支出。例2—9๗0甲â公司将其购买的一专利权转让给乙公司，该专利权的成本为ฦ60่0000元，已摊销220่00่0元，应交税费2๐5000元，实际取得的转让价款为5๓000่00元，款项ำ已存入银行。甲公司应作如下会计处理：借：银行存款累计摊销50่000030่00030000
存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。1存货的采购成本存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。其中ณ，存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。存货的相关税费是指企业购买存货生的进口税费、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中ณ除上述各项ำ以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗，入库前的挑选整理费用等。商品流通企业在采购商品过程中ณ生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先行归集，期末根据所购商品的销售情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在生时直接计入当期损益。2存货的加工成本存货的加工成本是指在存货的加工ื过程中生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。直接人工ื是指企业在生产产品和劳务过程中生的直接从事产品生产和劳务人员的职工薪酬。制造费用是指企业为ฦ生产产品和劳务而生的各项间接费用。3๑存货的其他成本存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所生的其他支出。企业设计产品生的设计费用通常应计入当期损益，但是为ฦ特定客户设计产品所生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。存货的来源不同，其成本的构成内容也不同。原材料、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货的成本由á采购成本构成；产成品、在产品、半成品等自制或需委托外单位加工ื完成的存货的成本由采购成本、加工ื成本以及使存货达到目前场所和状态所生的其他支出构成。实务中具体按以下原则ท确定：1购入的存货，其成本包括：买价、运杂费包括运输费、装卸费、保险费、包装ณ费、仓储费等、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用包括挑选整理中ณ生的工、费支出和挑选整理过程中所生的数量损耗，并扣除回收的下脚废料价值以及按规定应计入成本的税费和其他费用。2自制的存货，包括自制原材料é、自制ๆ包装物、自制低值易耗品、自制半成品及库存商品等，其成本包括直接材料、直接人工和制造费用等的各项实际支出。3委托外单位加工完成的存货，包括加工后的原材料、包装物、低值易耗品、半成品、产成品等，其成本包括实际耗用的原材料é或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用以及按规定应计入成本的税费。但是，下列费用不应计入存货成本，而应在其生时计入当期损益：1้非正常消耗的直接材料é、直接人工ื和制造费用，应在生时计入当期损益，不应计入存货成本。如由于自然灾害而生的直接材料、直接人工ื和制ๆ造费用，由于这些费用的生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为ฦ当期损益。2๐仓储费用，指企业在存货采购入库后生的储存费用，应在生时计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须生的仓储费用，应计入酒的成本，而不应计入当期损益。3不能ม归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在生时计入当期损益，不得计入存货成本。
存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。1存货的采购成本存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。其中ณ，存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。存货的相关税费是指企业购买存货生的进口税费、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项ำ以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中ณ生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗，入库前的挑选整理费用等。商品流通企业在采购商品过程中ณ生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先行归集，期末根据所购商品的销售情况进行分摊。对于已๐售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在生时直接计入当期损益。2存货的加工成本存货的加工成本是指在存货的加工过程中ณ生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。直接人工是指企业在生产产品和劳务过程中ณ生的直接从事产品生产和劳务人员的职工ื薪酬。制造费用是指企业为ฦ生产产品和劳务而生的各项ำ间接费用。3存货的其他成本存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所生的其他支出。企业设计产品生的设计费用通常应计入当期损益，但是为ฦ特定客户设计产品所生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。存货的来源不同，其成本的构成内容也不同。原材料é、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货的成本由采购成本构成；产成品、在产品、半成品等自制ๆ或需委托外单位加工ื完成的存货的成本由á采购成本、加工成本以及使存货达到目前场所和状态所生的其他支出构成。实务中ณ具体按以下原则确定：1购入的存货，其成本包括：买价、运杂费包括运输费、装ณ卸费、保险费、包装ณ费、仓储费等、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用包括挑选整理中生的工ื、费支出和挑选整理过程中所生的数量损耗，并扣除回收的下脚废料价值以及按规定应计入成本的税费和其他费用。2自制的存货，包括自制ๆ原材料、自制包装物、自制ๆ低值易耗品、自制半成品及库存商品等，其成本包括直接材料、直接人工和制ๆ造费用等的各项实际支出。3委托外单位加工ื完成的存货，包括加工后的原材料é、包装ณ物、低值易耗品、半成品、产成品等，其成本包括实际耗用的原材料é或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用以及按规定应计入成本的税费。但是，下列费用不应计入存货成本，而应在其生时计入当期损益：1้非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在生时计入当期损益，不应计入存货成本。如由于自然灾害而生的直接材料、直接人工和制造费用，由于这些费用的生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期损益。2๐仓储费用，指企业在存货采购入库后生的储存费用，应在生时计入当期损益。但是，在生产过程中为达到เ下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须生的仓储费用，应计入酒的成本，而不应计入当期损益。3不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在生时计入当期损益，不得计入存货成本。
表1一15๓
表1一15
本例为采用交款提货方式销售商品。交款提货销售商品，是指购买方แ已根据企业开出的票账单支付货款并取得提货单的销售方式。在这种方式下，购货方支付货款取得提货单，企业尚未交付商品，销售方保留的是商品所有权上的次要风险和报酬，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，通常应在开出票账单收到เ货款时确认收入。本例中ณ，甲公司已经完成销售手续并确认销售收入，若乙公司在月末未提走所购商品，甲â公司应将该批售出商品作为代管商品，单独设置“代管商品”备查簿进行登记。例5—3๑甲公司向乙公司销售商品一批，开出的增值税专用票上注明售价为4000่00元，增值税额为ฦ68000元；甲公司收到เ乙公司开出的不带息银行承兑汇票一张，票面金额为4๒68000元，期限为ฦ2๐个ฐ月；该批商品已经出，甲公司以银行存款代垫运杂费2๐000元；该批商品成本为ฦ320000่元。甲公司会计分录如下：1借：应收票据4๒6800่0应收账款20004๒00่000680002๐000่
贷：主营业务收入应交税费——应交增值税销项税额银行存款2借：主ว营业务成本贷：库存商品3200003๑2๐0000่
二已๐经出但不符合销售商品收入确认条件的商品的处理如果企业售出商品不符合销售商品收入确认的五项条件，不应确认收入。为了单独反映已经出但尚未确认销售收入的商品成本，企业应增设“出商品”科目。“出商品”科目核算一般销售方式下，已经出但尚未确认销售收入的商品成本。这里应注意的一个问题是，尽管出的商品不符合收入确认条件，但如果销售该商品的纳税义务已๐经生，比如已经开出增
值税专用票，则应确认应交的增值税销项ำ税额。借记“应收账款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税销项税额”科目。如果纳税义务没有生，则不需进行上述处理。例5—4a公司于2๐007年3月3日采用托收承付结算方式向8公司销售一批商品，开出的增值税专用票上注明售价为100000元，增值税税额为17๕000元；该批商品成本为ฦ60000元。a公司在销售该批商品时已得知B公司资金流转生暂时困难，但为ฦ了减少存货积压，同时也为了维持与B公司长期以来建立的商业关系，a公司仍将商品出，并办妥托收手续。假定aທ公司销售该批商品的纳税义务已经生。本例中，由于8公司现金流转存在暂时困难，a公司不是很可能ม收回销售货款。根据销售商品收入的确认条件，a公司在出商品时不能确认收入。为此，a公司应将已๐出的商品成本通过“出商品”科目反映。aທ公司会计分录如下：出商品时：借：出商品贷：库存商品6๔000060000่
同时，因a公司销售该批商品的纳税义务已๐经生，应确认应交的增值税销项税额：借：应收账款1้7000่17๕000่
贷：应交税费——应交增值税销项税额
注：如果销售该批商品的纳税义务尚未生，则不作这笔分录，待纳税义务生时再作应交增值税的分录假定2๐0่07年11月a公司得知8๖公司经营情况逐渐好转，B公司承诺近期付款，a公司应在B公司承诺付款时确认收入，会计分录如下：借：应收账款10่000010000่0
贷：主营业务收入同时结转成本：借：主营业务成本贷：出商品
600่00
600่00่
假定a公司于2๐0่07๕年12月6日收到B公司支付的货款，应作如下会计分录：借：银行存款贷：应收账款1170่0011้70่00
三商业折扣、现金折扣和销售折让的处理企业销售商品收入的金额通常按照从购货方已๐收或应收的合同或协议价款确定。在确定销售商品收入的金额时，应注意区分现金折扣、商业折扣和销售折让及其不同的账务处理方法。总的来讲，确定销售商品收入的金额时，不应考虑预计可能生的现金折扣、销售折让，即应按总价确认，但应是扣除商业折扣后的净额。现金折扣、商业折扣、销售折让的区别以及相关会计处理方法如下：1商业折扣商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。例如，企业为鼓励客户多买商品可能规定，购买10่件以上商品给予客户1้0％的折扣，或客户每买10่件送1้件。此外，企业为了尽快出售一些残次、陈旧、冷背的商品，也可能ม降价即打折销售。商业折扣在销售时即已生，并不构成最终成交价格的一部分。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。2๐现金折扣现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人的债务扣除。现金折扣一般用符号“折扣率／付款期限”表示，例如i“2／10，1／2๐0，n／30”表示：销货方允许客户最长的付款期限为3๑0天，如果客户在1้0่天内付款；销货方แ可按商品售价给予客户2％的折扣；如果客户在。20天内付款，销货方可按商品售价给予客户1％的折扣；如果客户在2๐1天至30天内付款，将不能享受现金折扣。现金折扣生在企业销售商品之后，企业销售商品后现金折扣是否生以及生多少要视买方的付款情况而定，企业在确认销售商品收入时不能确定现金折扣金额。因此，企业销售商品涉แ及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣实际上是企业为了尽快回笼资金而生的理财费用，应在实际生时计入当期财费用。在计算现釜折扣时，还应注意销售方是按不包含增值税的价款现金折扣，还是按包含增值税地价款现金折扣，两种情况下购买方享有的现金折扣金额不同。例如，销售价格为1000元的商品，增值税税额为ฦ170元，购买方แ应享有的现金折扣为ฦ
1้%。如果购销双方约定计算现金折扣时不考虑增值税，则购买方应享有的现金折扣金额为10元；如果购销双方约定计算现金折扣时一并考虑增值税，则购买方享有的现金折扣金额为117元。例5๓-ๅ5甲公司为增值税一般纳税企业，20่07年3月1日销售a商品10000件，每件商品的标价为ฦ20元不含增值税，没见你商品的实际成本为12元，a商品适用的增值税税率为ฦ17%；由于是成批销售，甲公司给以购货方10%的商业折扣，并在销售合同中ณ规定现金折扣条件为210่,120,n30่;a商品于3月1้日出，购货方แ于3๑月9日付款。假定计算现金折扣时考虑增值税。本例涉及商业折扣和现金折扣的问题，先需要计算确定销售商品收入的金额。根据销售商品收入的金额确定的有关规定，销售商品收入的金额应是未扣除现金折扣但扣除商业折扣后的金额，现金折扣应在实际生时计入当期财务费用。因此，甲公司应确认的销售商品收入金额为18๖000020x10่000่-20x10่000x10%元，增值税销项税额为3๑0600่18๖000่0x1้7%ื元。购货方于销售实现后的1้0่日内付款，享有的现金折扣为4๒212180่000+30่60่0x2%ื元。甲â公司会计处理如下：13月1日销售实现时：借：应收账款2๐106001800่0่03060่012๐0000
贷：主ว营业务收入应交税费——应交增值税销项ำ税额借：主ว营业务成本
120000่12x10000贷：库存商品
23๑月9日收到货款时：借：银行存款财务费用贷：应收账款20่638842122๐1้06๔00
以上的4212元为考虑增值税时的现金折扣，若本例假设计算现金折扣时不考虑增值税，则甲â公司给予购货方的现金折扣为1้80000x2％=3๑60่0元本例中，若购货方แ于3๑月19日付款，则享有的现金折扣为21้062๐1้0600x1้％元。甲公司在收到货款时的会计分录为：借：银行存款财务费用2๐08494๒
2๐106210600่
贷：应收账款
若购货方于3月底才付款，则ท应按全额付款。甲公司在收到เ货款时的会计分录为ฦ：借：银行存款贷：应收账款3销售折让销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。企业将商品销售给买方后，如买方แ现商品在质量、规格等方面不符合要求，可能要求卖方แ在价格上给予一定的减让。销售折让如生在确认销售收入之前，则应在确认销售收入时直接按扣除销售折让后的金额确认；已确认销售收入的售出商品生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在生时冲减当期销售商品收入，如按规定允许扣减增值税额的，还应冲减已确认的应交增值税销项税额。例5๓—6甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用票上泣明的售价为100่0่00元，增值税税额为17000元。该批商品的成本为7๕0000元。货到后乙๗公司现商品质量不合格，要求在价格上给予5๓％的折让。乙๗公司提出的销售折让要求符合原合同的约定，甲公司同意并办妥了相关手续，开具了增值税专用票红字。假定此前甲公司已๐确认该批商品的销售收入，销售款项尚未收到เ，生的销售折让允许扣减当期增值税销项税额。甲公司会计处理如下：1销售实现时：借：应收账款11700่010่000017000่210่600210่600
贷：主营业务收入应交税费——应交增值税销项税额借：主营业务成本贷：库存商品700่0่0
70000
2生销售折让时：
借：主营业务收入贷：应收账款3๑实际收到款项时：借：银行存款贷：应收账款1้111501้11้150
50001้00000x5％应交税费——应交增值税销项税额8๖50่5850่
本例中，假定生销售折让前，因该项销售在货款回收上存在不确定性，甲公司未确认该批商品的销售收入，纳税义务也未生；生销售折让后2个月，乙公司承诺近期付款。则甲公司会计处理如下：1出商品时：借：出商品贷：库存商品700007๕0่000
2乙公司承诺付款，甲公司确认销售收入时：借：应收账款贷：主营业务收入借：主营业务成本贷：出商品3๑实际收到款项时：借：银行存款贷：应收账款四销售退回的处理企业销售商品除了可能生销售折让外，还有可能生销售退回。企业售出商品生的销售退回，应当分别ี不同情况进行会计处理：一是尚未确认销售商品收入的售出商品生销售退回的，应当冲减“出商品”，同时增加“库存商品”；二是已确认销售商品收入的售出商品生销售退回的，除属于资产负债表日后事项ำ外，一般应在生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本，如按规定允许扣减增值税税额的，应同时冲减已๐确认的应交增值税销项税额。如该项销售退回已生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额。例5๓—7甲公司2007๕年9月5日收到乙公司因质量问题而退回的商品10件，每件商品成本为210元。该批商品系甲公司2007๕年6๔月2日出售给乙公司，每件商品售价为300元，适用的增值税税率为17％，货款尚未收到，甲公司尚未确认销售商品收入。因乙๗公司提出的退货要求符合销售合同约定，甲公司同意退货，并按规定向乙公司开具了增值税专用票红字0甲公司应在验收退货入库时作如下会计分录：借：库存商品2100่210x10贷：出商品21้001้111501้111507000่0่700่00111้150950001้000่00—100่000x5％应交税费——应交增值税销项税额16150
例5-8甲公司2๐00่7年3月20日销售aທ商品一批，增值税专用票上注明售价为3๑50่000元，增值税税额为59๗5๓00่元；该批商品成本为1้82๐000元。aທ商品于200่7年3月20่日出，购货方于3月2๐7日付款。甲公司对该项ำ销售确认了销售收入。2007年9月1้5๓日，该批商品质量出现严重问题，购货方将该批商品全部退回给甲公司，甲公司同意退货，于退货当日支付了退货款，并按规定向购货方开具了增值税专用票红字0่甲公司会计处理如下：1销售实现时：借：应收账款409๗500贷：主营业务收入3๑500005๓9500
应交税费——应交增值税销项税额借：主营业务成本贷：库存商品2๐收到货款时：借：银行存款贷：应收账款3销售退回时：借：主ว营业务收入409๗5004๒09๗500182๐000182๐00่0
3๑500่0่0
应交税费—应交增值税销项税额595๓00贷：银行存款借：库存商品1้8๖2000贷：主营业务成本18200่040่9500
例5-9甲公司在2๐0่07年3๑月18日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用票上注明售价为5๓0่000่元，增值税额为8500元。该批商品成本为260่00元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为2๐10,120่,n30。乙公司在2๐0่0่7年3月27๕日支付货款。200่7年7๕月5๓日，该批商品应质量问题被乙๗公司退回，甲公司当日支付有关退货款。假定计算现金折扣时不考虑增值税。甲公司会计处理如下：1้2007年3月18๖日销售实现时：借：应收账款58500่5๓0000
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税销项税额8500่借：主营业务成本贷：库存商品2600่026๔000
2๐2007年3月27๕日收到货款时，生现金折扣100050่000่x2％元，实际收款575005๓8๖50่0一1000่元：借：银行存款财务费用57500
10005๓850่0่
贷：应收账款
3200่7年7๕月5日生销售退回时：借：主营业务收入应交税费——应交增值税销项税额贷：银行存款财务费用借：库存商品26000่2๐600050่00่085005750่010่00
贷：主营业务成本
五采用预收款方แ式销售商品的处理预收款销售方式下，销售方直到收到最后一笔款项ำ才将商品交付购货方แ，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项ำ时才转移给购货方แ，销售方通常应在出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为ฦ预收账款。例5—10甲公司与乙๗公司签订协议，采用预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为60่000่0元。协议约定，该批商品销售价格为8๖00000元，增值税额为ฦ136000่元；乙公司应在协议签订时预付6๔0่％的货款按销售价格计算，剩余货款于2个月后支付。甲公司的会计处理如下：1้收到60％货款时：借：银行存款48๖000่0贷：预收账款4800002收到เ剩余货款及增值税税款时：借：预收账款48๖0000银行存款456000贷：主营业务收入80่0000应交税费——应交增值税销项税额借：主营业务成本贷：库存商品600่000600000่136๔000
六采用支付手续费方式委托代销商品的处理采用支付手续费代销方式下，委托方在出商品时，商品所有权上的主ว要风险和报酬并未转移给受托方，委托方แ在出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费
用；受托方应在代销商品销售后，按合同或协议约定的方แ法计算确定代销手续费，确认劳务收入。受托方แ可通过“受托代销商品”“受托代销商品款”等科目，对受托代销商品进行核算。确认代销手续费收入时，借记“受、托代销商品款”科目，贷记“其他业务收入”等科目。例5๓—11甲公司委托丙公司销售商品200่件，商品已经出，每件成本为6๔0元。合同约定丙公司应按每件10่0元对外销售，甲公司按售价的10％向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售100件，开出的增值税专用票上注明的销售价格为1้0000元，增值税税额为170่0元，款项已经收到。甲公司收到เ丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用票。假定：甲â公司出商品时纳税义务尚未生；甲â公司采用实际成本核算，丙公司采用进价核算代销商品。甲公司的会计处理如下：1้出商品时：借：委托代销商品贷：库存商品1้200012๐000
2收到代销清单时：借：应收账款11้70่0贷：主营业务收入应交税费——应交增值税销项ำ税额借：主营业务成本贷：委托代销商品借：销售费用贷：应收账款60่006๔0่001000่01้700
1000่100่0
代销手续费金额=1000่0่x10％=100่0元3收到丙公司支付的货款时：借：银行存款贷：应收账款1้0700่1070่0